Ảnh hưởng của tính trọng yếu vào thực hành kế toán

Trọng yếu là một khái niệm rất quan trọng trong việc đưa ra các quyết định kinh tế. Trong thực hành kế toán, kế toán viên cần có những hướng dẫn cụ thể hơn về tính trọng yếu để tránh đưa ra quyết định theo ý tưởng chủ quan.

Dường như thực hành kế toán và phán đoán chủ quan có ảnh hưởng lớn trong việc xem xét mức trọng yếu về các sự kiện và các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong doanh nghiệp.

Giới thiệu

Áp dụng khái niệm trọng yếu không phải là vấn đề mới. Tính trọng yếu được áp dụng cho hầu hết các quyết định liên quan đến các hoạt động kinh tế. Từ những năm 1800, Tòa án Vương Quốc Anh đã nhấn mạnh tầm quan trọng của việc trình bày các thông tin cho những người sử dụng Báo cáo tài chính (BCTC). Tại Hoa Kỳ, tầm quan trọng và ảnh hưởng của tính trọng yếu được tranh luận gay gắt sau khi Luật An ninh năm 1933 ban hành. Khái niệm trọng yếu là rất quan trọng cho mọi quyết định kinh tế. Ảnh hưởng của trọng yếu là điểm mấu chốt để hiểu và áp dụng Chuẩn mực lập Báo cáo tài chính Quốc tế (International Financial Reporting Standards – IFRS), và lập và phân tích các thông tin trên BCTC.

Khái niệm trọng yếu giữ vai trò quan trọng trong việc ra quyết định liên quan đến lĩnh vực quản lý nói chung và lĩnh vực kế toán nói riêng. Các chỉ tiêu, nghiệp vụ, sự kiện được coi là không trọng yếu thì không cần trình bày tách biệt trên BCTC và bởi vậy những thông tin được coi là không trọng yếu thì không cần báo cáo cho những người sử dụng BCTC. Kỳ vọng của những người sử dụng BCTC là biết hết tất cả những thông tin được công bố (bao gồm thông tin bắt buộc và thông tin không bắt buộc). Theo Watts và Zimmerman (1986), trong một vài trường hợp cụ thể các nhà đầu tư quan tâm nhiều hơn đến những thông tin không bắt buộc phải công bố. Theo Bernstein (2001), rất đơn giản để hiểu về khái niệm trọng yếu nhưng việc áp dụng nó trong thực hành kế toán lại là vấn đề khó khăn.

Khái niệm trọng yếu

Theo tuyên bố số 2 – Đặc điểm định tính của thông tin kế toán (1980) của Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ, trọng yếu được hiểu là độ lớn của thông tin bị bỏ sót hoặc sai phạm của thông tin kế toán dẫn đến khả năng việc phán xét dựa vào thông tin kế toán đó bị thay đổi hoặc bị ảnh hưởng bởi việc bỏ sót hoặc sai phạm đó (Đoạn 132).

Theo Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (1989) xác định thông tin được coi là trọng yếu như sau:

“Thông tin được coi là trọng yếu nếu việc bỏ sót thông tin hoặc sai phạm có thể ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của những người sử dụng Báo cáo tài chính. Tính trọng yếu phụ thuộc vào quy mô của chỉ tiêu hoặc sai sót được phán xét trong những điều kiện cụ thể. Trọng yếu liên quan đến độ lớn hoặc bản chất của sai phạm (bao gồm cả việc bỏ sót thông tin tài chính) hoặc đơn lẻ hoặc tổng hợp lại với nhau) dẫn đến khả năng các quyết định kinh tế đưa ra bị ảnh hưởng”.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 – Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán BCTC, và Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320 – Tính trọng yếu trong kiểm toán, trọng yếu được hiểu là thuật ngữ chỉ tầm quan trọng của một thông tin (số liệu kế toán) trên BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu nếu thiếu thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của những người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu được xác định tùy theo từng điều kiện cụ thể và nó được xem xét cả trên tiêu chuẩn định lượng và định tính.

Dựa trên các khái niệm trên, sẽ không thực sự quá phức tạp để có thể hiểu được nội dung của trọng yếu. Nhưng những khái niệm này không cung cấp sự hướng dẫn thực tế để chỉ ra xem kế toán nên xác định mức trọng yếu như thế nào, mà chỉ đề cập rằng sự xét đoán nghề nghiệp của kế toán viên là quan trọng trong việc đưa ra quyết định. Điều này hàm ý rằng kế toán viên nên áp dụng sự xét đoán mang tính thuyết phục và hợp lý liên quan đến mức trọng yếu.

Phân loại trọng yếu

Một trong những hạn chế về việc đưa ra quyết định đó là bao nhiêu thông tin nên trình bày trên BCTC là đủ. Nếu kế toán viên muốn trình bày tất cả các sự kiện kinh tế, khi đó BCTC sẽ bao gồm hàng loạt các thông tin không cần thiết và điều này làm cho người đọc BCTC hiểu sai về bản chất của BCTC. Ngược lại, nếu kế toán viên không trình bày sự kiện kinh tế hoặc không chỉ ra các phương pháp và chính sách kế toán cũng làm cho người đọc hiểu sai về BCTC. Điều này có nghĩa rằng nhận thức hay sự xét đoán về mức trọng yếu của kế toán viên có thể khác với nhận thức về tính trọng yếu của người sử dụng BCTC. Bởi vậy, nhận định của kế toán kiên về tính trọng yếu là rất quan trọng. Việc xem xét xem sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu hay không phụ thuộc vào tính đa dạng của đặc tính định lượng và định tính của thông tin kế toán.

Hướng dẫn thực tế về trọng yếu

Trọng yếu liên quan đến việc trình bày thông tin trên BCTC. Kế toán viên xem xét tất cả các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế và quyết định xem có nên trình bày thông tin đó hay không. Trong việc chỉ ra các nhân tố ảnh hưởng đến quá trình phán xét mức trọng yếu, Pattillo và Siebel (1974) phân loại thành nhân tố tài chính (gồm cả định tính và định lượng) và nhân tố phi tài chính (định tính và định lượng). Các nhân tố này bao gồm quy mô xác định hoặc tỷ lệ %; bản chất của thông tin; ảnh hưởng về yêu cầu kế toán và lập báo cáo; ảnh hưởng đến trình bày BCTC; đặc tính của công ty hoặc của ngành; môi trường kinh tế chung; khả năng quản lý; mong muốn của nhà quản lý, nhân viên kế toán hoặc kiểm toán viên bên ngoài.

Đo lường định lượng và định tính

Theo nhóm nghiên cứu Thompson (1990), các nhà ban hành chính sách không đưa ra hướng dẫn cụ thể nào về tính trọng yếu. Dựa trên các nghiên cứu về lĩnh vực kế toán, Thompson (1993) phân loại trọng yếu liên quan đến đo lường định tính theo ba khía cạnh, đó là theo phán đoán chủ quan, theo kinh nghiệm và theo bản chất vốn có của sai phạm.

Để kiểm tra cơ sở xác định mức trọng yếu do các công ty kiểm toán áp dụng, Woolsey (1954) sử dụng phiếu điều tra cho các kiểm toán viên. Woolsey nhận thấy rằng quyết định mức trọng yếu về một sự kiện dựa trên tỷ lệ % của sự kiện đó vào thu nhập hiện tại và cho rằng mức trọng yếu từ 5% đến 15% thu nhập trước thuế. Nhân tố kinh tế được xem xét để xác định mức trọng yếu. Một vài công ty kiểm toán xác định mức trọng yếu từ 5% đến 10% thu nhập thuần. Các cơ sở đo lường trọng yếu như xu hướng thu nhập hoặc tăng trưởng thu nhập đã được sử dụng. Các kiểm toán viên thường sử dụng ba đo lường định lượng, đó là ảnh hưởng % vào thu nhập thuần, ảnh hưởng % vào tổng doanh thu và ảnh hưởng % vào tổng tài sản (Kinney, 1986).

Do không có sự hướng dẫn cụ thể nào về xác định mức trọng yếu từ phía các nhà ban hành chính sách, kế toán viên thường sử dụng một vài nguyên tắc dựa vào bản chất của các khoản mục trên BCTC và quy mô của đơn vị. Cụ thể:

1. 10% đến 15% thu nhập thuần bình quân sau thuế cho từ 3 đến 5 năm gần đây nhất;

2. 5% đến 10% thu nhập của các năm hiện hành từ các hoạt động liên tục trước thuế;

3. 0,5% đến 2% tổng doanh thu hoặc tổng tài sản;

4. 1% đến 2% vốn chủ sở hữu.

Tỷ lệ % theo khoảng của các chỉ tiêu trên được dùng để đo lường mức trọng yếu có thể được hiểu như sau. Ví dụ, từ 0,5% đến 2% tổng doanh thu chỉ ra rằng nếu quy mô của thông tin sai phạm >2% doanh thu là trọng yếu; nếu quy mô sai phạm <0.5% doanh thu là không trọng yếu. Nếu quy mô sai phạm trong khoảng từ 0,5% đến 2% thì cần xem xét thêm và khi đó có thể xem xét thêm cơ sở xác định mức trọng yếu khác hoặc xin ý kiến của các chuyên gia.

Tính trọng yếu cần được xem xét cả về mặt định tính. Ủy ban Chứng khoán Hoa Kỳ (1999) cảnh báo các kiểm toán viên rằng nhân tố định tính cần được xem xét cùng với nhân tố định lượng. Nhiều nghiên cứu về ảnh hưởng của nhân tố phi tài chính vào nhận định chủ quan về tính trọng yếu. Krogstad (1984) chỉ ra 5 nhân tố phi tài chính có thể ảnh hưởng đến xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên, đó là xu thế ngành; ban quản lý doanh nghiệp; tình trạng kiểm soát nội bộ; nhóm người sử dụng BCTC; và các chính sách kế toán.

Messier (1983) cho rằng ngoài các chỉ tiêu tài chính như thu nhập, xu hướng lợi nhuận, tổng tài sản, hàng tồn kho, tỷ suất thanh toán hiện hành thì các nhân tố phi tài chính cũng rất quan trọng trong việc phán xét mức trọng yếu, đặc biệt là kinh nghiệm và loại hình doanh nghiệp. Bản tin Kế toán số 99 (1999) của Ủy ban Chứng khoán Hoa Kỳ thảo luận về tầm quan trọng của nhân tố định tính trong việc xem xét và xác định mức trọng yếu. Bản tin này khuyến khích kế toán viên mở rộng sự nhìn nhận của mình về mức trọng yếu và yêu cầu đánh giá bổ sung xem sai phạm nào là cố ý hay phạm pháp. Các sai phạm cố ý thường chỉ ra sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Bản tin Kế toán số 99 (1999) cũng cho rằng các sai phạm nhỏ cũng có thể ảnh hưởng trọng yếu như sự thay đổi lợi nhuận, thay đổi lỗ thành lãi, giấu diếm thất bại của đơn vị …

Kết luận

Các nhà ban hành chính sách cho rằng tính trọng yếu nên được xem xét bởi kế toán viên liên quan đến từng trường hợp cụ thể và quyết định không ban hành chuẩn mực về tính ứng dụng mức trọng yếu. Do vậy, kế toán viên được trao quyền tương đối rộng rãi trong việc sáng tạo các tiêu chuẩn đo lường trọng yếu tùy theo nhận định chủ quan của mình.

Do thiếu hướng dẫn cụ thể về việc xác định mức trọng yếu, phương pháp định tính và định lượng được thiết kế để xác định mức trọng yếu của các sai phạm trên BCTC. Phương pháp định tính yêu cầu kế toán viên xét đoán dựa trên kinh nghiệm chủ nghĩa và phương pháp định lượng dựa trên quy mô sai phạm của thông tin tài chính và phi tài chính.

Việc xác định sai phạm của thông tin có trọng yếu hay không, xét cả về định lượng và định tính, điều này tùy thuộc vào ý tưởng chủ quan của ban quản lý doanh nghiệp và người lập BCTC. Tuy nhiên, nếu xuất hiện hành vi cơ hội trong việc che dấu thông tin trọng yếu thì người sử dụng BCTC cũng không thể nào phát hiện ra được. Quả thật sẽ quá khó khăn cho người sử dụng BCTC đánh giá xem đơn vị có trình bày đầy đủ các thông tin (định tính và định lượng) trên BCTC hay không. Người sử dụng BCTC có thể tin tưởng vào chất lượng kiểm toán do các công ty kiểm toán thực hiện kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, chất lượng kiểm toán lại là thông tin không lượng hóa được nên việc xét đoán xem đơn vị có trình bày đầy đủ các thông tin trọng yếu trên BCTC hay không lại là điều huyền bí hơn đối với người sử dụng BCTC.

Rõ ràng sẽ không quá phức tạp để có thể hiểu được khái niệm về trọng yếu nhưng việc áp dụng tính trọng yếu trong việc trình bày các thông tin trên BCTC quả là rất phức tạp. Theo yêu cầu của IFRS có hiệu lực từ 1/1/2005 và được rất nhiều nước trên thế giới áp dụng, khối lượng thông tin được trình bày trên BCTC cao hơn gấp nhiều lần so với yêu cầu của các chuẩn mực kế toán trước đây. Vì vậy, nếu xác định không chính xác tính trọng yếu của thông tin, sẽ có hàng loạt các thông tin được trình bày trên BCTC và như vậy sẽ làm giảm giá trị của BCTC hoặc sẽ có quá ít thông tin được trình bày và sẽ làm cho người sử dụng BCTC không đủ thông tin về tình hình tài chính, kết quả kinh doanh, lưu chuyển tiền của đơn vị.

Cũng bởi vì tính trọng yếu trong việc trình bày các thông tin trên BCTC chủ yếu mang tính định tính hơn là tính định lượng, cho nên lại càng rất khó xác định. Cũng biết rằng mức trọng yếu sẽ ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của những người sử dụng BCTC những đúng là chúng ta biết quá ít về quá trình ra quyết định từ phía nhóm người sử dụng BCTC. Một khi chính những người hành nghề kế toán và kiểm toán còn mơ hồ về việc xác định mức trọng yếu thì người sử dụng BCTC sẽ không có nhiều cơ hội để đánh giá xem đơn vị có trình bày đầy đủ các thông tin trọng yếu hay không? Do vậy, để có thể trả lời xem các thông tin trọng yếu có được trình bày đầy đủ trên BCTC hay không sẽ vẫn còn là câu hỏi lớn mà những người sử dụng BCTC đang khám phá.